С принятием ФСБУ 5/2019 «Запасы» вопрос условий и даты принятия к учету товаров (запасов) утратил нормативную определенность.

В отличие от отмененных Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утв. Приказом Минфина РФ от 28.12.2001 № 119н), действующие нормативные акты по бухгалтерскому учету не содержат указаний на событие, с которым связывается принятие к учету запасов, каким ранее было право собственности на них, упоминавшееся в п. 10 упомянутых Методических указаний.

ФСБУ 5/2019 в пп. а) п. 5 упоминает в качестве условия признания запасов обеспечение получения в будущем экономических выгод. Это понятие является нечетким.

В связи с изложенным, возможны следующие варианты определения даты оприходования запасов, которые целесообразно применять последовательно, когда если применение предыдущего из описанных невозможно/затруднено, необходимо применять способ, описанный далее:

1. На дату, определяемую в соответствии с учетной политикой организации.
Вопрос о конкретной дате оприходования запасов в пути, не урегулирован нормативно с 2022 года. В связи с этим, на основании п. 7.1 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», в случае если по конкретному вопросу ведения бухгалтерского учета в федеральных стандартах бухгалтерского учета не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то организация разрабатывает соответствующий способ исходя из требований, установленных законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами.

В данном случае, из-за отсутствия четких требований, если организация определила в учетной политике дату принятия к учету запасов (материалов, товаров), нет оснований утверждать об ошибке при таком определении.

2. На дату перехода права собственности, если она предусмотрена в контракте.

На практике вариант с принятием к учету материалов в момент перехода права собственности на него является часто используемым, в т.ч. если в учетной политике организации соответствующий момент не определен.
Для применения данного подхода могут быть применены нормы, регулирующие сходные отношения.

В соответствии с пп. д) п. 12 ПБУ 9/99 «Доходы организации», выручка признается при наличии такого обязательного условия, как переход права собственности.
Учитывая то, что при взаимоотношении двух контрагентов возникновение доходов одного из них сопровождается расходами у другого, исходя из принципа единства требований к бухгалтерскому учету (п. 2 ст. 20 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете") и необходимости руководствоваться федеральными стандартами бухгалтерского учета, если иное не установлено ими или законом (п. 2 ст. 21 того же Закона), условие п. 12 ПБУ 9/99 применимо и к расходам организации, поскольку ПБУ 10/99 это не противоречит.

Кроме того, такой подход разделяется арбитражной практикой и без ссылок на учетную политику организаций. В частности, в постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.12.2024 № 09АП-73099/2024 указывалось:

«Обязанность принятия к учету поступающих в организацию активов на дату перехода права собственности установлена п. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ …».

Судебный акт принят относительно операций 2022 года, в период применения ФСБУ 5/2019. В постановлении Арбитражного суда Московского округа от 03.12.2024 № Ф05-26997/2024 также по операциям, совершенным уже в период действия ФСБУ 5/2019 имелся аналогичный вывод:

«Постановка товаров на учет осуществляется в момент перехода права собственности.»

Как представляется, экономические выгоды при приобретении на товар права собственности будут «обеспечены», как это предусмотрено пп. а) п. 5 ФСБУ 5/2019.

3. На дату уверенности в контроле над активом.

Однако дату перехода права собственности не всегда можно определить, т.к. в контрактах это условие указывается редко, а отсылки к применимому к контракту праву того или иного государства также не всегда дают ясность. Источники такого права для импортера могут быть недоступны, что может сделать неприменимым и сам этот способ определения даты оприходования запасов.

В связи с этим, если учетная политика не определяет дату оприходования запасов, а дата перехода права собственности из контракта не может быть определена, есть теоретическая возможность использования подхода к определению момента принятия актива к учету с применением в т.ч. норм МСФО через наличие контроля над запасами.

В соответствии с 7.2. Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России, активами считаются хозяйственные средства, контроль над которыми организация получила в результате свершившихся фактов ее хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем.

Понятие контроля следует из подлежащего применению в России на основании "МСФО (IFRS) 15. Выручка по договорам с покупателями". Так, п. 33 этого Стандарта определяет:
«Контроль над активом относится к способности определять способ его использования и получать практически все оставшиеся выгоды от актива. Контроль включает в себя способность препятствовать определению способа использования и получению выгод от актива другими организациями.».

С учетом изложенного, получение контроля над запасами будет основанием для их оприходования. Контроль над товаром предполагает право распоряжения им.

В разделе 5 Инкотермс 2000 используется выражение "предоставление товара в распоряжение" покупателя. Разделом же 8 тех же Инкотермс предусмотрено, что «Риск утраты или повреждения товара, а также обязанность нести связанные с товаром расходы переходит от продавца к покупателю после выполнения продавцом своей обязанности по поставке товара.»

В связи с этим, поскольку нормативно не установлено иное, момент установления контроля над товаром можно определить по соответствующему условию Инкотермс о передаче товара и рисков его случайной гибели. Именно такие даты в каждом конкретном случае по контрактам можно принять, как моменты принятия к учету импортных товаров.

Однако данный способ определения даты принятия запасов к учету представляется оправданным, скорее как обычай на основании п. 4 ст. 3 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" и - лишь в том случае, если учетная политика не содержит способа определения даты принятия к учету запасов, а меры по определению момента перехода права собственности на товар не дали результата.

Таким образом, если применение описанного способа будет признано оптимальным, его целесообразно закрепить в учетной политике и применять, как описано выше, в п. 1.